In zijn
arrest van 25 februari 2026 (T-638/24, Finanzamt Österreich/D GmbH) brengt het
Gerecht precies deze twee werelden samen. Op de factuur werd binnenlandse btw
vermeld voor een materieel vrijgestelde intracommunautaire levering, terwijl de
afnemer het btw-nummer van de vertrekstaat gebruikte en niet kon aantonen dat
in de aankomstlidstaat btw was geheven. De vertrekstaat belastte daarop de
intracommunautaire verwerving en handhaafde tegelijk de btw-schuld die
uitsluitend uit de foutieve facturatie voortvloeide.
Dat voelt
als dubbele heffing in één en dezelfde lidstaat. Het Gerecht bevestigt evenwel
dat deze samenloop juridisch mogelijk is. De btw die voortvloeit uit de
vermelding op de factuur kan immers niet worden gelijkgesteld met een materiële
heffing op de levering zelf. Juridisch gaat het om de cumulatie van twee
autonome mechanismen: het veiligheidsnet voor intracommunautaire verwervingen
(artikel 41 btw-richtlijn) en de btw-schuld die ontstaat door vermelding van
btw op een factuur (artikel 203 btw-richtlijn).
Een
opmerkelijke uitkomst, die nadere analyse verdient.
Achtergrond
Het
intracommunautaire btw-stelsel werkt volgens een spiegelmechanisme. De levering
in de lidstaat van vertrek is vrijgesteld als intracommunautaire levering, mits
aan de materiële en formele voorwaarden is voldaan (artikel 138 btw-richtlijn).
De verwerving wordt belast in de lidstaat waar het vervoer eindigt, wat de
hoofdregel vormt inzake plaats van verwerving (artikel 40 btw-richtlijn). Dit
systeem waarborgt dat grensoverschrijdende transacties binnen de Unie niet
dubbel worden belast, maar ook niet onbelast blijven.
Artikel 41
wijkt af van deze hoofdregel wanneer de afnemer de aankoop verricht onder een
btw-nummer dat is toegekend door een andere lidstaat dan de lidstaat van
aankomst. In dat geval wordt de plaats van de intracommunautaire verwerving
geacht te liggen in de lidstaat die het gebruikte btw-nummer heeft toegekend,
tenzij de afnemer aantoont dat de verwerving effectief in de lidstaat van
aankomst in de heffing is betrokken (artikel 41, eerste alinea). De ratio is
duidelijk: voorkomen dat een intracommunautaire verwerving tussen twee
lidstaten verdwijnt en nergens wordt belast.
Artikel 203
vervult een fundamenteel andere rol binnen het stelsel. Wie btw op een factuur
vermeldt, is die btw in beginsel verschuldigd, zelfs wanneer de onderliggende
handeling materieel niet belastbaar is. Deze bepaling beoogt te vermijden dat
onterecht gefactureerde btw via aftrek leidt tot verlies van
belastinginkomsten. Zij creëert een autonome btw-schuld die losstaat van de
kwalificatie van de levering en neutraliseert het risico dat foutief
gefactureerde btw het systeem ondergraaft.
Feiten
D GmbH,
gevestigd in Oostenrijk, kocht goederen bij Oostenrijkse leveranciers. De
goederen werden vanuit Oostenrijk vervoerd naar andere lidstaten. Bij de
aankoop gebruikte D haar Oostenrijks btw-nummer. De leveranciers factureerden
met Oostenrijkse btw.
In haar
aangiften nam D het standpunt in dat de gefactureerde Oostenrijkse btw
aftrekbaar was en dat geen in Oostenrijk belastbare intracommunautaire
verwerving had plaatsgevonden.
De Oostenrijkse belastingadministratie volgde die redenering niet. Volgens haar kwalificeerden de betrokken leveringen materieel als vrijgestelde intracommunautaire leveringen (artikel 138 btw-richtlijn). Dat op de factuur toch Oostenrijkse btw was vermeld, bracht mee dat de leveranciers deze btw verschuldigd waren op grond van artikel 203 btw-richtlijn.
Daarnaast
stelde de administratie vast dat D niet had aangetoond dat de
intracommunautaire verwervingen in de lidstaat van aankomst in de heffing waren
betrokken. Omdat D haar Oostenrijks btw-nummer had gebruikt, kon Oostenrijk de
verwervingen belasten via het veiligheidsnet van artikel 41 btw-richtlijn. De
aftrek van de foutief gefactureerde btw werd geweigerd.
In één en
dezelfde lidstaat ontstond aldus een dubbele btw-druk. Enerzijds was er een
btw-schuld bij de leverancier op grond van artikel 203, louter wegens de
vermelding op de factuur. Anderzijds was er een btw-schuld bij de afnemer op
grond van artikel 41, omdat niet was aangetoond dat in de aankomstlidstaat werd
geheven.
Dat spanningsveld vormde de kern van het geschil dat uiteindelijk aan het Gerecht werd voorgelegd.
Prejudiciële
vragen
Het geschil
werd voorgelegd aan het Gerecht. De verwijzende rechter wenste te vernemen of
artikelen 40, 41 en 203 btw-richtlijn, gelezen in het licht van de beginselen
van neutraliteit en proportionaliteit, zich verzetten tegen een nationale
regeling waarbij artikel 41 wordt toegepast wanneer de levering materieel
vrijgesteld is, maar in dezelfde lidstaat een btw-schuld ontstaat op grond van
artikel 203 wegens foutieve facturatie.
Concreet
rees de vraag of een lidstaat tegelijk de intracommunautaire verwerving mag
belasten via het veiligheidsnet en een btw-schuld mag handhaven die uitsluitend
voortvloeit uit de vermelding van btw op de factuur.
Daarnaast
werd gevraagd of een latere correctie van de factuur gevolgen heeft voor het
tijdstip waarop de intracommunautaire verwerving wordt geacht plaats te vinden.
Het Gerecht beantwoordt de eerste vraag ontkennend. De btw-richtlijn verzet
zich niet tegen deze samenloop van artikel 41 en artikel 203. Gelet op dat
antwoord acht het Gerecht het niet noodzakelijk zich uit te spreken over de
tweede vraag.
Beoordeling
door het Gerecht
Twee
afzonderlijke mechanismen binnen één en hetzelfde systeem
Het Gerecht
vertrekt van een systematische analyse van de btw-richtlijn. Het benadrukt dat
de regels inzake de plaats van een intracommunautaire verwerving enerzijds
(artikelen 40 en 41 btw-richtlijn) en de regeling inzake btw die door
vermelding op factuur verschuldigd wordt anderzijds (artikel 203 btw-richtlijn)
elk hun eigen toepassingsvoorwaarden en doelstellingen hebben.
De
plaatsbepalingsregels voor intracommunautaire verwervingen hebben een
duidelijke functie: verzekeren dat een verwerving in elk geval in één lidstaat
in de heffing wordt betrokken. Wanneer de afnemer een btw-nummer gebruikt dat
niet toebehoort aan de lidstaat waar het vervoer eindigt, mag de lidstaat die
dat gebruikte btw-nummer heeft toegekend de verwerving belasten zolang niet
wordt aangetoond dat in de aankomstlidstaat btw is geheven (artikel 41). Het
Gerecht herinnert eraan dat dit mechanisme net bedoeld is om niet-belasting te
vermijden en tegelijk dubbele belasting van dezelfde verwerving te voorkomen.
De regeling
van artikel 203 heeft een andere ratio. Wanneer btw op een factuur wordt
vermeld, ontstaat een btw-schuld om het risico uit te sluiten dat de ontvanger
die btw in aftrek brengt terwijl er geen materieel belastbare handeling is. Het
Gerecht herhaalt zijn vaste rechtspraak dat deze schuld ontstaat onafhankelijk
van de vraag of de onderliggende levering daadwerkelijk belastbaar is.
Vanuit die
systematiek besluit het Gerecht dat beide bepalingen een autonome draagwijdte
hebben. Het feit dat in de vertrekstaat btw verschuldigd is wegens foutieve
facturatie, verhindert op zich niet dat diezelfde lidstaat de
intracommunautaire verwerving belast op grond van artikel 41, wanneer aan de
voorwaarden van die bepaling is voldaan.
Positionering
tegenover eerdere rechtspraak
Het Gerecht
plaatst deze zaak uitdrukkelijk naast zijn arrest van 7 juli 2022, Dyrektor
Izby Skarbowej w W. (C-696/20). In dat arrest had het Hof geoordeeld dat
toepassing van het veiligheidsnet problematisch kan zijn wanneer de levering in
de vertrekstaat definitief als belastbare, niet-vrijgestelde levering wordt
behandeld. In die situatie was er sprake van materiële btw-heffing op de
levering zelf. Bijkomende toepassing van artikel 41 kon dan leiden tot een
belasting die niet strookte met de doelstellingen van het systeem en met het
neutraliteitsbeginsel.
In de
huidige zaak ligt dat fundamenteel anders. De levering wordt in de vertrekstaat
materieel als vrijgesteld behandeld. De btw die daar toch verschuldigd is,
vloeit niet voort uit een inhoudelijke belasting van de levering, maar
uitsluitend uit de vermelding van btw op de factuur op grond van artikel 203.
Het Gerecht
onderstreept dat een schuld op grond van artikel 203 niet kan worden
gelijkgesteld met een materiële heffing op de levering zelf. Precies om die
reden kan de rechtspraak uit C-696/20 niet één op één worden toegepast.
De
economische uitkomst mag dan gelijkaardig aanvoelen, juridisch gaat het om twee
wezenlijk verschillende situaties.
Quid
neutraliteit en proportionaliteit
De vraag
die zich dan logischerwijze opdringt, is wat dit betekent voor neutraliteit en
proportionaliteit. Kan het dat in één lidstaat tweemaal btw wordt geheven op
goederen die materieel naar een andere lidstaat zijn vervoerd. In deze zaak
werd in Oostenrijk zowel een btw-schuld bij de leverancier vastgesteld op grond
van artikel 203 btw-richtlijn als een verwervings-btw bij de afnemer op grond
van artikel 41 btw-richtlijn, terwijl de goederen naar Duitsland waren
verzonden.
Het Gerecht
erkent dat btw die louter door factuurvermelding verschuldigd wordt, in
beginsel niet aftrekbaar is. Het recht op aftrek veronderstelt immers dat btw
verschuldigd is op een werkelijk belastbare handeling. Een loutere vermelding
op de factuur volstaat daarvoor niet.
Toch acht
het Gerecht de beginselen van neutraliteit en proportionaliteit niet
geschonden. Doorslaggevend daarbij is een zeer specifiek element van het
Oostenrijks recht: foutief gefactureerde btw kon worden gecorrigeerd, zelfs
wanneer de verjaringstermijn voor het betrokken factuurjaar reeds is
verstreken. Dat betekent dat de btw-schuld op grond van artikel 203 in beginsel
herzienbaar blijft en kan worden rechtgezet zodra het risico op verlies van
belastinginkomsten is weggenomen.
Volgens het Gerecht vereist neutraliteit niet dat een belastingplichtige nooit
tijdelijk met een dubbele cash-impact wordt geconfronteerd. Het beginsel
vereist wel dat hij niet definitief btw draagt die hem niet toekomt, wanneer
het stelsel een daadwerkelijke en effectieve mogelijkheid tot correctie en
teruggaaf waarborgt. Net dat element maakte in deze zaak het verschil.
Hier ligt
tegelijk de gevoeligheid van het arrest. Niet elke lidstaat kent een even ruim
correctiemechanisme. Waar correcties van facturen strikt in de tijd zijn
beperkt of teruggaaf in de praktijk moeilijk realiseerbaar is, kan de
neutraliteitsbalans sneller onder druk komen te staan.
De kern
van de beslissing
De
btw-richtlijn verzet zich niet tegen een nationale regeling waarbij:
• een intracommunautaire verwerving wordt belast in de lidstaat die het
gebruikte btw-nummer heeft toegekend (artikel 41), zolang niet wordt aangetoond
dat in de aankomstlidstaat btw is geheven, en
• in
diezelfde lidstaat btw verschuldigd is wegens foutieve facturatie van een
materieel vrijgestelde intracommunautaire levering (artikel 203).
De samenloop is juridisch mogelijk omdat het gaat om twee autonome mechanismen
met verschillende doelstellingen.
Commentaar
Dit arrest
draait om twee banale fouten die in de praktijk opvallend vaak samen voorkomen.
Ten eerste wordt bij een grensoverschrijdende goederenstroom het verkeerde
btw-nummer gebruikt, vaak het nummer van de vertrekstaat dat standaard in het
ERP-systeem of op de aankooporder staat. Ten tweede factureert de leverancier
toch binnenlandse btw op wat materieel een vrijgestelde intracommunautaire
levering is.
Het
resultaat voelt als een “double dip”: een btw-schuld bij de leverancier wegens
foutieve facturatie en tegelijk een btw-schuld bij de afnemer via het
veiligheidsnet. Het Gerecht aanvaardt deze samenloop, omdat de schuld op grond
van artikel 203 de kwalificatie van de levering niet wijzigt.
Voor de
praktijk is de les helder: weten welk btw-nummer bij de aankoop moet worden
gebruikt wanneer goederen grensoverschrijdend worden verstuurd, kunnen aantonen
dat de btw in de aankomstlidstaat effectief in de heffing is betrokken, en bij
fouten onmiddellijk corrigeren zodat de situatie snel wordt rechtgezet en niet
blijft doorwerken.