Driehoeksverkeer: ontbrekende vermelding 'btw verlegd' kan niet jaren later worden rechtgezet

In zijn arrest van 7 oktober 2026 (T-773/25, Finanzamt für Großbetriebe) oordeelt het Gerecht van de Europese Unie dat een tussenhandelaar de vereenvoudigingsregeling niet alsnog kan toepassen door jaren na de oorspronkelijke leveringen nieuwe facturen met de vermelding 'btw verlegd' uit te reiken.

Daarmee gaat het Gerecht een stap verder dan het arrest Luxury Trust Automobil van 8 december 2022 (C-247/21). Het Hof van Justitie oordeelde toen al dat een dergelijke rechtzetting geen terugwerkende kracht heeft. Het Gerecht sluit nu ook uit dat de nieuwe facturen de regeling toepasselijk maken vanaf het ogenblik waarop zij worden uitgereikt.

F GmbH, een Oostenrijkse groothandel in werkkleding, kocht tussen 2011 en 2014 onder haar Oostenrijks btw-nummer goederen aan bij leveranciers in Zweden en Denemarken. Die leveranciers verzonden de goederen rechtstreeks naar de afnemers van F GmbH in andere lidstaten, zonder dat de goederen Oostenrijk passeerden. De afnemers handelden onder het btw-nummer van de lidstaat van aankomst. De transacties vertoonden zo alle kenmerken van intracommunautair driehoeksverkeer.

Het probleem lag bij de facturatie. F GmbH had haar verkopen in haar btw-aangiften, haar intracommunautaire opgaven en op haar facturen behandeld als vrijgestelde intracommunautaire leveringen. De facturen vermeldden geen btw, maar evenmin dat het om driehoekstransacties ging of dat de btw naar de eindafnemer werd verlegd.

Bij een controle stelde de Oostenrijkse administratie vast dat daardoor niet was voldaan aan de voorwaarden van de vereenvoudigingsregeling. Zij paste de gewone regels voor kettingtransacties toe. Het gevolg was een bijkomende intracommunautaire verwerving in Oostenrijk, op basis van het gebruikte Oostenrijkse btw-nummer, waarop de btw niet aftrekbaar was.

In maart 2015 probeerde F GmbH dit recht te zetten. Zij reikte nieuwe facturen uit met de vereiste vermeldingen, corrigeerde haar intracommunautaire opgaven over 2011 tot 2014 en nam in haar btw-aangifte over maart 2015 een regularisatiebedrag op om de eerder verschuldigde btw te neutraliseren. De administratie weigerde die regularisatie.

Het Bundesfinanzgericht, de Oostenrijkse belastingrechter in eerste aanleg, gaf de onderneming gelijk. De nieuwe facturen konden volgens die rechter geen terugwerkende kracht hebben, maar wel gevolgen hebben vanaf maart 2015. Op beroep van de administratie legde het Verwaltungsgerichtshof die vraag prejudicieel voor. Het Hof van Justitie zond de zaak door naar het Gerecht, dat sinds 1 oktober 2024 bevoegd is voor prejudiciële vragen op het gebied van de btw.

In Luxury Trust Automobil bevestigde het Hof van Justitie dat de vermelding 'btw verlegd' een materiële voorwaarde is voor de vereenvoudigingsregeling (artikelen 42, 141, 197 en 226, punt 11 bis, van de btw-richtlijn). De vermelding zorgt ervoor dat de eindafnemer weet dat hij zelf de btw moet voldoen. Een factuur zonder btw, maar zonder uitdrukkelijke verlegging, volstaat daarvoor niet.

Het achteraf toevoegen van de vermelding is volgens het Hof dan ook geen gewone factuurcorrectie. Het gaat om de eerste uitreiking van een factuur die aan de voorwaarden van de regeling voldoet, en die factuur kan geen terugwerkende kracht hebben.

Advocaat-generaal Kokott liet in haar conclusie bij Luxury Trust Automobil van 14 juli 2022 nog ruimte voor een werking ex nunc, vanaf het ogenblik waarop de correcte factuur ter kennis van de eindafnemer wordt gebracht. Het Gerecht sluit die mogelijkheid nu uit voor facturen die pas jaren na de leveringen worden uitgereikt.

Opvallend is dat artikel 42 van de btw-richtlijn zelf geen termijn bevat waarbinnen de factuur moet worden uitgereikt.

Uit de tekst volgt volgens het Gerecht alleen dat de factuur met 'btw verlegd' moet bestaan voordat de regeling kan worden toegepast, niet vóór welk tijdstip ze moet worden uitgereikt. Het Gerecht baseert zijn oordeel daarom vooral op de doelstellingen van de regeling.

Enerzijds moet de regeling vermijden dat de tussenhandelaar zich voor btw-doeleinden moet identificeren in de lidstaat van aankomst van de goederen. Wordt de factuur pas jaren later rechtgezet, dan zijn de vangnetheffing in de lidstaat van het gebruikte btw-nummer en de identificatie- en aangifteverplichtingen in de lidstaat van aankomst al ontstaan. Die verdwijnen niet achteraf.

Anderzijds moet de regeling verzekeren dat de btw correct wordt geheven bij de eindafnemer. Ook dat komt in het gedrang wanneer de facturen pas jaren later worden aangepast: de eindafnemer kan intussen bijvoorbeeld verdwenen zijn. Bovendien moet de vermelding 'btw verlegd' elke onzekerheid wegnemen over wie de btw verschuldigd is.

Facturen die jaren na de leveringen worden uitgereikt, zijn daarmee volgens het Gerecht kennelijk onverenigbaar.

Een beroep op de goede trouw van de tussenhandelaar biedt evenmin een oplossing. De Europese Commissie had voorgesteld de latere toepassing van de regeling toe te staan wanneer de tussenhandelaar te goeder trouw is of de heffing in de lidstaat van bestemming gewaarborgd is, naar analogie van het arrest Rusedespred (C-138/12). Het Gerecht volgt dat niet: zo'n toets vergt een onderzoek per handeling, wat ingaat tegen het doel van vereenvoudiging.

Ook het beginsel van fiscale neutraliteit leidt niet tot een ander resultaat. Rusedespred betreft de herziening van ten onrechte gefactureerde btw; hier wordt een materiële voorwaarde pas achteraf vervuld, terwijl de administratie de btw correct heeft gevorderd.

Dat de onderneming de regularisatie pas in een latere btw-aangifte verwerkt, verandert niets aan de beoordeling. De oorspronkelijke btw-behandeling, en daarmee ook de rechtspositie van de eindafnemer, zou zo nog altijd achteraf worden gewijzigd. Het Gerecht besluit dan ook dat de nieuwe facturen de vereenvoudigingsregeling voor de betrokken leveringen niet alsnog van toepassing maken en dat het regularisatiebedrag niet in een lopende of latere btw-aangifte kan worden opgenomen.

De Belgische btw-administratie heeft Luxury Trust Automobil al verwerkt in circulaire 2023/C/51 van 4 mei 2023, die circulaire 2020/C/50 aanvult. Zij bevestigt daarin dat de vermelding 'btw verlegd' een materiële voorwaarde is en dat de weglating ervan niet achteraf kan worden gecorrigeerd door de vermelding alsnog toe te voegen.

Het nieuwe arrest sluit aan bij die benadering en maakt bovendien duidelijk waarom ook een regularisatie in een later aangiftetijdvak geen uitweg biedt wanneer de facturen pas jaren later worden rechtgezet.

De financiële gevolgen kunnen aanzienlijk zijn. Neem een Belgische onderneming die onder haar Belgisch btw-nummer goederen aankoopt in Zweden en die rechtstreeks laat leveren aan een Duitse klant. Kan de vereenvoudigingsregeling niet worden toegepast, dan moet de Belgische onderneming in beginsel een intracommunautaire verwerving in Duitsland verwerken, gevolgd door een binnenlandse levering met Duitse btw. Dat kan Duitse btw-identificatie- en aangifteverplichtingen meebrengen.

Omdat de onderneming haar Belgisch btw-nummer heeft gebruikt, kan België bovendien op grond van artikel 25quinquies, § 3, eerste lid, WBTW eveneens een intracommunautaire verwerving belasten. Die vangnetheffing is niet aftrekbaar, zoals het Hof van Justitie bevestigde in het arrest X en fiscale eenheid Facet-Facet Trading van 22 april 2010 (gevoegde zaken C-536/08 en C-539/08). De onderneming kan dus Belgische btw verschuldigd zijn op goederen die nooit in België zijn aangekomen.

Die Belgische btw is niet noodzakelijk definitief verloren. Artikel 25quinquies, § 3, tweede lid, WBTW voorziet, overeenkomstig artikel 41, tweede alinea, van de btw-richtlijn, in een vermindering van de maatstaf van heffing wanneer wordt aangetoond dat de verwerving in de lidstaat van aankomst aan de btw werd onderworpen. De vangnetheffing kan zo in beginsel alsnog worden geneutraliseerd, rekening houdend met de toepasselijke procedurele regels en termijnen.

Dat vergt wel een regularisatie volgens de gewone btw-regels. Het achteraf aanpassen van de facturen en de intracommunautaire opgaven volstaat niet om de vereenvoudigingsregeling alsnog toe te passen.

Het arrest betreft een specifieke situatie: leveringen die oorspronkelijk zonder de verplichte vermelding werden gefactureerd en waarvoor pas verschillende jaren later nieuwe facturen werden uitgereikt. Over een fout die zeer snel na de oorspronkelijke facturatie wordt hersteld, bijvoorbeeld nog vóór de indiening van de btw-aangifte, spreekt het Gerecht zich niet uitdrukkelijk uit. 

Toch is voorzichtigheid geboden. De redenering van het Gerecht steunt op het gegeven dat de btw-verplichtingen al bij de oorspronkelijke transacties ontstaan en dat de eindafnemer tijdig moet weten dat hij zelf de btw verschuldigd is.

Wij raden ondernemingen die regelmatig driehoekstransacties verrichten dan ook aan hun facturatie van bij het begin correct op te zetten.