Op grond van artikel 203 van de Btw-richtlijn is btw verschuldigd door eenieder die deze belasting op een factuur vermeldt. Voormelde bepaling is geïntroduceerd om te vermijden dat de (belastingplichtige) ontvanger van een factuur deze zou gebruiken gebruiken om btw-aftrek te claimen zonder dat de btw werd afgedragen. Met andere woorden: de wetgever had tot doel te voorkomen dat een afnemer die in het bezit is van een factuur de aftrek van btw kan uitoefenen, terwijl diegene die de factuur zou uitreiken deze btw niet verschuldigd zou zijn (omwille van een gebrek aan rechtsgrond). De staat zou anders een gevaar voor verlies van belastinginkomsten lopen. De rechtsgrond voor de verschuldigdheid van de btw die onterecht werd gefactureerd is daarom in de Btw-richtlijn opgenomen.

Volgens de Advocaat-generaal Kokott bestaat een dergelijk gevaar niet indien het duidelijk is dat de ontvanger van de factuur geen recht op btw-aftrek heeft. In zulk geval zou het zelfs mogelijk zijn om het teveel aan btw betaalde bedrag terug te vragen, zonder correctie van de eerder afgerekende btw.

De zaak ten gronde ging over een Oostenrijkse uitbater (P GmbH) van een binnenspeeltuin, die verkeerdelijk toepassing had gemaakt van het normale btw-tarief. Telkens wanneer een klant het toegangsgeld tot de speeltuin betaalde, reikte P GmbH een “vereenvoudigde factuur” uit met 20% btw. Zij droeg deze ook af aan de fiscus. Aangezien de toegangsgelden voor de binnenspeeltuin in werkelijkheid onderworpen waren aan het verlaagde btw-tarief van 13%, verzocht P GmbH om teruggaaf van de te veel afgedragen btw. De Oostenrijkse Belastingdienst weigerde dit verzoek. De zaak belandt uiteindelijk voor het Hof van Justitie dat een aantal prejudiciële vragen voorgelegd krijgt.

De advocaat-generaal stelt dat de verkeerdelijk vermelding van btw op een factuur aan een particulier niet tot gevolg heeft dat de ondernemer btw moet afdragen louter omwille van de vermelding ervan op een factuur. In zulk geval is er immers geen risico op verlies van belastinginkomsten voor de schatkist (lees: de afnemer kan de factuur niet gebruiken om een recht op aftrek te laten gelden). Volgens de ag ontstaat een belastingschuld krachtens artikel 203 van de btw-richtlijn alleen voor zover er ook belastingplichtigen onder de ontvangers van de facturen waren. Als er belastingplichtige ontvangers – van een handeling en de corresponderende factuur – zijn, moet er in voorkomend geval worden geschat hoeveel “gevaarlijke” facturen er werden uitgereikt.

In het geval van P GmbH lijkt de kans dat er effectief belastingplichtige afnemers waren relatief beperkt. Al lijkt de Oostenrijkse fiscus daar niet van overtuigd. Mevrouw Kokott schat dit gevaar alleszins “zeer gering” in.

Lidstaten zijn in beginsel verplicht in strijd met het Unierecht geïnde belastingen terug te betalen. Het Hof van Justitie heeft al herhaaldelijk bevestigd dat de Btw-richtlijn geen bepalingen bevat over de herziening van ten onrechte gefactureerde btw door de opsteller van de factuur. In die omstandigheden is het in beginsel aan de lidstaten om te bepalen onder welke voorwaarden de ten onrechte gefactureerde btw kan worden herzien.

Deze maatregelen mogen echter geen afbreuk doen aan de neutraliteit van de btw. Ondernemers die te goeder trouw zijn of die het gevaar voor verlies aan belastinginkomsten tijdig hebben uitgeschakeld, moeten hun recht op teruggaaf kunnen uitoefenen. Bij de beoordeling van de goede trouw van een ondernemer moet aldus a-g Kokott worden rekening gehouden met de complexiteit van de btw-wetgeving. Ondernemers kunnen als belastingontvangers niet zondermeer aansprakelijk worden gesteld voor elke mogelijke fout die ze maken. Zelfs als er geen sprake zou zijn van goede trouw, moet de ondernemer de teveel aangerekende btw kunnen terugvorderen wanneer hij tijdig het gevaar voor verlies van belastinginkomsten heeft uitgeschakeld. Het is vaste rechtspraak dat Lidstaten dit principe moeten respecteren. Bovendien mogen lidstaten bij het vaststellen van de voorwaarden voor verzoeken tot terugbetaling (van onverschuldigd betaalde btw) de voorwaarden niet zo vaststellen dat zij de uitoefening van dit recht in de praktijk onmogelijk of buitengewoon moeilijk maken. In een geval van P GmbH is het de vraag of er überhaupt een gevaar voor verlies aan belastinginkomsten bestaat en of hij de betreffende facturen dus moet corrigeren (zo men zou uitgaan van zijn kwade trouw). Deze vraag lijkt nog niet te zijn uitgeklaard. Mocht er een gevaar op verlies aan belastinginkomsten bestaan én de ondernemer is te kwader trouw, moeten de facturen worden gecorrigeerd, aldus mevrouw Kokott. Het gegeven dat een correctie praktisch onhaalbaar blijkt, bijvoorbeeld omwille van de omvang van de facturen, verandert niets aan deze conclusie.

De verwijzende rechter stelt zich ook de vraag of de btw die wordt teruggevraagd niet aan de afnemer moet worden terugbetaald. Is er anders geen sprake van onrechtmatige verrijking? Het is immers vaste rechtspraak van het Hof van Justitie dat een onrechtmatig geïnde belasting slechts kan worden teruggegeven indien de rechthebbende niet op ongerechtvaardigde wijze wordt verrijkt.

De Advocaat-Generaal merkt op dat het aan de nationale rechter is om - met inachtneming van alle relevante omstandigheden - een analyse te maken en te bepalen of de leverancier ongerechtvaardigd zou worden verrijkt. In dit verband rust de bewijslast voor het bestaan van ongerechtvaardigde verrijking op de lidstaat in kwestie, zo stelt ze. In casu lijkt a-g Kokott niet onmiddellijk een gevaar voor onrechtmatige verrijking te zien. In tegendeel, ze stelt dat ze “per definitie [wil] uitsluiten dat sprake is van ongerechtvaardigde verrijking door de belastingplichtige die de handeling verricht wanneer met een eindverbruiker een vaste vergoeding is overeengekomen en de btw is doorberekend”. Met andere woorden, wanneer een ondernemer met een particulier handelt kan hij aldus a-g Kokott quasi niet onrechtmatig verrijkt worden. Ofwel heeft hij zijn prijs doen stijgen door een hoger tarief aan te rekenen en ondervond hij daardoor een concurrentieel nadeel. Ofwel liet hij zijn prijzen niet stijgen, wat ten koste ging van zijn winstmarge. De belastingdienst kan in dergelijk geval – als voorwaarde voor de btw-teruggave – dan ook niet eisen dat de onverschuldigd geïnde btw zou moeten worden terugbetaald aan de afnemer.

Deze zaak brengt verder nuance aan de stelling dat onrechtmatige gefactureerde btw altijd verschuldigd is. Daarenboven blijkt dat de leer van de onrechtmatige verrijking waarschijnlijk te vaak tegen ondernemers wordt ingeroepen. Het is alleszins opvallend hoe a-g Kokott de rol van de ondernemer in de btw-ketting definieert en niet elke fout financieel in zijn schoenen wil schuiven. Als een ondernemer een onmoedwillige fout maakt bij het innen van de belasting omdat de regels te complex zijn, is dat in eerste instantie een probleem voor de staat – en niet zozeer voor de ondernemer in kwestie. Daarenboven mogen ondernemers in deze optiek niet het slachtoffer worden van hun rol als ontvanger van de belastingen: als ze zelf een economisch nadeel ondervinden van een overbelasting, kan er geen sprake zijn van onrechtmatige verrijking.

Of hoe een conclusie een “verrijking” kan zijn in tijden waarin (ook) de fiscus op zoek is naar extra inkomsten…

Het is nog even wachten op het finale verdict dat over maximaal 6 maanden kan worden verwacht. Indien het hof de opinie onderschrijft, wat het vaak doet, dan betekent deze zaak een opportuniteit voor elke B2C leverancier die te veel btw heeft afgerekend.